L’Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti in merito al regime agevolato dei lavoratori impatriati nell’ambito del rapporto di lavoro sportivo (Agenzia delle entrate, risoluzione 30 giugno 2023, n. 38/E).

Il regime agevolativo per lavoratori impatriati, articolo 16 del D.Lgs. n. 147/2015, si sostanzia nella tassazione agevolata di taluni redditi prodotti dai contribuenti che trasferiscono la residenza fiscale in Italia e che si impegnano a risiedervi per almeno due periodi di imposta, svolgendo una attività lavorativa prevalentemente nel territorio italiano.

Relativamente alla fruizione del regime speciale per lavoratori sportivi, come stabilito dai commi 5-quater e 5-quinques dell’articolo 16, è necessario che: 

• i lavoratori sportivi non siano stati residenti in Italia nei due periodi d’imposta precedenti il trasferimento e che si impegnino a risiedervi per almeno due anni, a pena di decadenza dal beneficio;

• l’attività lavorativa sia prestata prevalentemente nel territorio italiano.

Tale agevolazione consiste nella riduzione al 50% dei redditi del lavoratore sportivo che concorrono alla formazione del reddito complessivo e si applica per un quinquennio, decorrente da quello del trasferimento in Italia. Inoltre, a determinate condizioni previste dal comma 3-bis del articolo 16 D.Lgs n. 147/2015, il lavoratore sportivo può continuare a beneficiare del regime per un ulteriore quinquennio.

Per l’accesso al regime è necessaria l’esistenza di un rapporto di lavoro sportivo, disciplinato dall’articolo 3 della Legge n. 91/1981, ovvero dagli articoli 25, 26 e 27 del D.Lgs. n. 36/2021 e che il contribuente abbia compiuto il ventesimo anno di età.  

È previsto, inoltre, che il reddito complessivo derivante dal rapporto di lavoro sportivo sia di ammontare superiore a:

– euro 1.000.000, se le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche hanno conseguito la qualificazione professionistica entro l’anno 1990 ovvero calcio, ciclismo, golf e pallacanestro;

– euro 500.000, se le Federazioni sportive nazionali di riferimento e le singole Leghe professionistiche hanno conseguito la qualificazione professionistica dopo l’anno 1990.

L’Agenzia ricorda che i lavoratori sportivi, ai sensi del comma 5-quinquies del citato articolo 16, sono tenuti annualmente al versamento di un contributo pari allo 0,5% della base imponibile, da pagare entro il termine di versamento del saldo dell’IRPEF relativa al periodo di imposta di riferimento. Per permetterne il pagamento, tramite modello “F24 Versamenti con elementi identificativi”, l’Agenzia delle entrate ha istituito, con la risoluzione del 10 marzo 2021, n. 17/E, un apposito codice tributo.

Possono rientrare tra i redditi agevolabili anche quelli derivanti dalla cessione dei diritti di immagine e da attività promo pubblicitarie, a condizione che siano corrisposti nell’ambito del rapporto di lavoro sportivo col medesimo datore di lavoro. Diversamente, i compensi e/o redditi derivanti da soggetti terzi non sono agevolabili, in quanto non derivanti direttamente dal rapporto di lavoro sportivo.

Chiarisce, infine, l’Agenzia che tale regime speciale si applica se l’attività lavorativa sportiva è prestata prevalentemente nel territorio italiano, per un periodo superiore a 183 giorni nell’arco di ciascun periodo d’imposta, nel quale rientrano: i giorni lavorativi, le ferie, le festività, i riposi settimanali nonché altri giorni non lavorativi.

Per beneficiare del regime speciale il lavoratore sportivo titolare di reddito di lavoro dipendente deve presentare una richiesta scritta al datore di lavoro il quale applica il beneficio dal periodo di paga successivo alla richiesta medesima e, in sede di conguaglio, dalla data di assunzione. Nelle ipotesi in cui il datore non abbia potuto riconoscere l’agevolazione, il lavoratore sportivo può comunque fruirne, in presenza dei requisiti previsti dalla legge, direttamente nella dichiarazione dei redditi, indicando il reddito di lavoro dipendente già nella misura ridotta.

L’Agenzia delle entrate ha fornito le istruzioni per il versamento dell’imposta di bollo che l’appaltatore deve assolvere al momento della stipula del contratto, utilizzando, attraverso il modello F24Elide, i nuovi codici tributo istituiti (Agenzia delle entrate, provvedimento 28 giugno 2023, n. 240013 e risoluzione 28 giugno 2023, n. 37/E).

In attuazione dell’articolo 18, comma 10, del D.Lgs. n. 36/2023 e dell’articolo 3 dell’allegato I.4 allo stesso decreto, l’Agenzia delle entrate ha stabilito le modalità per effettuare il versamento online dell’imposta di bollo sui contratti di appalto stipulati a partire dal 1° luglio 2023, in linea con gli obiettivi di piena digitalizzazione del procurement e di riduzione degli oneri gestionali e di conservazione documentale e con lo sviluppo di nuove soluzioni di integrazione e semplificazione degli adempimenti per cittadini, imprese e pubbliche amministrazioni, connessi al pagamento delle imposte.

Dunque, per assolvere tale imposta sui contratti pubblici, così come rideterminata nel valore, in funzione delle fasce di importo del contratto, dalla tabella A dell’articolo 3 dell’Allegato I.4 del D.Lgs. n. 36/2023, è previsto l’utilizzo del modello “F24 ELIDE”, che garantisce la possibilità di un’univoca associazione del versamento con il contratto soggetto ad imposta, mediante la valorizzazione del campo elementi identificativi (con l’indicazione del CIG o di altro identificativo univoco).

Nel provvedimento è prevista anche la possibilità che successivamente vengano definite ulteriori modalità di versamento dell’imposta, attraverso l’utilizzo degli strumenti offerti dalla piattaforma PagoPA.

Tanto premesso,  l’Agenzia delle entrate ha istituito 3 nuovi codici tributo per il versamento da parte dell’appaltatore delle somme dovute ai sensi del citato articolo 18, comma 10, del D.Lgs. n. 36/2023:

– “1573” denominato “Imposta di bollo sui contratti – articolo 18, comma 10, D. Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”;

– “1574” denominato “Imposta di bollo sui contratti – SANZIONE – articolo 18, comma 10, D.Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”;

– “1575” denominato “Imposta di bollo sui contratti – INTERESSI – articolo 18, comma 10, D.Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”.

Inoltre, per permettere l’identificazione nel modello “F24 ELIDE” della controparte del contratto, è stato anche istituito il codice identificativo “40” denominato “stazione appaltante”.

Viene infine specificato che tali modelli di versamento compilati potranno essere consultabili sia dall’appaltatore che ha effettuato il pagamento, sia dalla stazione appaltante, tramite il cassetto fiscale accessibile dall’area riservata del sito dell’Agenzia.

La Legge 29 dicembre 2022, n. 197, all’articolo 1, commi da 55 a 57, ha introdotto un regime agevolativo opzionale, c.d. “tassa piatta incrementale” o “flat tax incrementale”, limitatamente all’anno d’imposta 2023, sostitutivo dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) e delle relative addizionali regionale e comunale. Con circolare n. 18/E del 28 giugno 2023, l’Agenzia delle entrate fornisce indicazioni in relazione alle modalità di applicazione di tale regime, individuando i requisiti soggettivi e oggettivi richiesti per usufruire del beneficio fiscale in esame. 

Soggetti ammessi al beneficio

Possono avvalersi, in via generale, del regime della “flat tax incrementale”, per il solo anno 2023:
– le persone fisiche che esercitano attività d’impresa, titolari di reddito di cui all’articolo 55 del TUIR, a prescindere dal regime contabile adottato, ferma restando l’esclusione prevista per i contribuenti persone fisiche che applicano, per il periodo d’imposta 2023, il regime forfetario di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190/2014. Rientrano nel beneficio fiscale in esame anche gli imprenditori agricoli individuali che accedono al regime di cui agli articoli 56, comma 5, e 56-bis del TUIR, limitatamente ai redditi d’impresa prodotti. Ai fini dell’applicazione del regime della “flat tax incrementale”, la partecipazione in una società di persone o in una società di capitali rileva se detenuta dall’imprenditore individuale nell’ambito dell’attività d’impresa. A tal fine, occorre che la partecipazione risulti indicata tra le attività relative all’impresa nell’inventario redatto ai sensi dell’articolo 2217 del c.c. Nel caso in cui non sussista l’obbligo di tenuta del libro degli inventari, al fine di stabilire che detta partecipazione sia relativa all’attività d’impresa, è possibile fare riferimento al registro degli acquisti;
– le persone fisiche che esercitano arti o professioni.  Anche in tale ipotesi non è sufficiente, ai fini dell’accesso al beneficio previsto dalla norma, la mera titolarità di un reddito di lavoro autonomo.

Sono, invece, esclusi dal regime agevolativo:
– i redditi delle società di persone, imputati ai soci in ragione del principio di “trasparenza”;
– i redditi delle società di capitali, imputati ai soci a seguito dell’esercizio dell’opzione per la trasparenza fiscale delle società a ristretta base proprietaria;
– i redditi di cui all’articolo 53, comma 1, del TUIR, derivanti dall’esercizio di arti e professioni in forma associata, imputati ai singoli associati.

L’accesso al beneficio fiscale in esame è precluso, come accennato, anche a coloro che, per l’anno d’imposta 2023, applicano il regime forfetario di cui alla legge n. 190/2014, a meno che il contribuente decada dal regime forfetario in corso d’anno, laddove i ricavi o i compensi percepiti siano di ammontare superiore a 100.000 euro. In tale ipotesi, infatti, questi è tenuto a determinare il reddito con le modalità ordinarie per l’intero anno d’imposta 2023.

Ambito oggettivo di applicazione

La norma prevede l’applicazione di un’imposta ad aliquota fissa del 15%, sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali regionale e comunale. Il calcolo viene effettuato sull’incremento di reddito dell’anno oggetto di dichiarazione (anno 2023) rispetto a quello più elevato nell’ambito del triennio precedente (anni 2020, 2021 e 2022). L’imposta sostitutiva, in particolare, deve essere calcolata su una base imponibile, comunque non superiore a 40.000 euro, pari alla differenza tra il reddito relativo al periodo d’imposta 2023 e quello d’importo più elevato dichiarato con riferimento agli anni dal 2020 al 2022, decurtata di un importo pari al 5% di quest’ultimo ammontare. Si evidenzia che, a tal fine, il reddito da confrontare non è quello complessivo, ma quello relativo alle sole attività d’impresa e di lavoro autonomo. La base imponibile incrementale è quindi così determinata:
– differenza tra il reddito del 2023 e quello più alto del triennio precedente;
– applicazione alla predetta differenza della franchigia del 5%, calcolata sul reddito più alto del triennio 2020-2022.
Sul reddito così determinato, nel limite massimo di 40.000 euro, si applica la “flat tax incrementale” del 15%.

L’ulteriore quota di reddito, non soggetta a imposta sostitutiva, confluisce nel reddito complessivo e si rende applicabile la tassazione progressiva ai fini IRPEF (e relative addizionali), secondo gli ordinari scaglioni di reddito.

In caso di impresa familiare e azienda coniugale, attesa la natura unitaria delle stesse, l’incremento di reddito – ai fini dell’applicazione del beneficio fiscale in esame – deve essere calcolato prendendo in considerazione l’intero reddito conseguito dall’impresa nel 2023, comprensivo anche della quota attribuita al collaboratore familiare o al coniuge, rispetto al maggior reddito conseguito dalla medesima impresa nel triennio precedente; ciò solo ai fini della verifica dell’effettivo incremento reddituale.

Ai sensi del comma 56, la quota di reddito assoggettata a imposta sostitutiva rileva ai fini del riconoscimento della spettanza o per la determinazione di deduzioni, detrazioni o benefìci di qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, spettanti al contribuente, che fanno riferimento al possesso di requisiti reddituali. In forza del comma 57, ai fini del calcolo degli acconti dovuti ai fini dell’IRPEF e delle relative addizionali, non si tiene conto dell’applicazione della disciplina della “flat tax incrementale”. Per il periodo d’imposta 2024 l’importo degli acconti, pertanto, deve essere calcolato adottando, quale base imponibile, quella che si sarebbe determinata utilizzando le aliquote ordinarie IRPEF.
La quota di reddito assoggettata alla “flat tax incrementale” è esclusa dalla base di calcolo per determinare le aliquote progressive da applicare all’eventuale quota di reddito tassato ordinariamente.

Inoltre, l’adesione al regime forfetario o la permanenza nel regime c.d. “di vantaggio” di cui all’articolo 27 del decreto-legge  n. 98/2011, in uno o più degli anni dal 2020 al 2022 non preclude l’accesso al regime della “flat tax incrementale” per l’anno d’imposta 2023. In tal caso, per la determinazione dell’incremento reddituale da assoggettare a tassazione, anche il reddito assoggettato al regime forfetario o al regime c.d. “di vantaggio” è utilizzato per determinare l’incremento del 2023, qualora rappresenti il maggiore del triennio.
Infine, per la verifica del maggior reddito del triennio (2020-2022) e della comparazione di quest’ultimo con il reddito del 2023, occorre prendere in considerazione il dato riportato in dichiarazione. A tal fine, pertanto, rilevano i dati indicati nel modello “Redditi persone fisiche” ai quadri RE (reddito di lavoro autonomo derivante dall’esercizio di arti e professioni), LM (reddito d’impresa o di lavoro autonomo, derivante dall’esercizio di arti e professioni, conseguito dalle persone fisiche che fruiscono del regime forfetario o del regime c.d. “di vantaggio” per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità), RF (reddito d’impresa in contabilità ordinaria), RG (reddito d’impresa in regime di contabilità semplificata) e RD (Reddito di allevamento di animali e reddito derivante da produzione di vegetali e da altre attività agricole).

L’Agenzia delle entrate-riscossione ha ricordato l’approssimarsi della scadenza del termine per la presentazione delle domande di rottamazione delle cartelle (Agenzia delle entrate-riscossione, comunicato 27 giugno 2023).

La Definizione agevolata, introdotta dalla Legge di Bilancio 2023, si applica ai carichi affidati all’agente della riscossione dal 1° gennaio 2000 al 30 giugno 2022, anche se ricompresi in precedenti “rottamazioni” e a prescindere se in regola con i pagamenti. Chi vi aderisce è tenuto a versare solo l’importo dovuto a titolo di capitale e quello dovuto a titolo di rimborso spese per le eventuali procedure esecutive e per i diritti di notifica. Non sono, dunque, da corrispondere le sanzioni, gli interessi iscritti a ruolo, gli interessi di mora e l’aggio. Per quanto riguarda i debiti relativi alle multe stradali o ad altre sanzioni amministrative, diverse da quelle irrogate per violazioni tributarie o per violazione degli obblighi contributivi, l’accesso alla misura agevolativa prevede invece che non siano da corrispondere le somme dovute a titolo di interessi, comunque denominati, comprese le “maggiorazioni”, nonché quelle dovute a titolo di aggio.

Non rientrano invece nell’ambito applicativo della Definizione agevolata i carichi relativi alle risorse proprie dell’UE e all’IVA riscossa all’importazione, i recuperi degli aiuti di Stato, i crediti derivanti da condanne pronunciate dalla Corte dei conti e multe, ammende e sanzioni pecuniarie dovute a seguito di provvedimenti e sentenze penali di condanna.

L’importo dovuto per la Definizione agevolata può essere versato in un’unica soluzione oppure dilazionato in un massimo di 18 rate in 5 anni con le prime due, di importo pari al 10% delle somme complessivamente dovute, in scadenza il 31 ottobre e 30 novembre 2023.

Pertanto, con comunicato stampa del 27 giugno 2023, l’Agenzia delle entrate-riscossione ha ricordato l‘imminente scadenza del 30 giugno per la presentazione delle domande di “rottamazione” delle cartelle.

Il termine di adesione è posticipato al 30 settembre 2023 solo per i contribuenti che alla data del 1° maggio 2023 avevano la residenza ovvero la sede legale o la sede operativa nei territori interessati dai gravi eventi alluvionali.

La domanda  può essere presentata in pochi passaggi, esclusivamente in via telematica sul sito dell’Agenzia, accedendo all’interno della propria area riservata e selezionando dall’elenco dei debiti “definibili”, le cartelle, gli avvisi o i carichi che si vogliono inserire nella domanda, senza la necessità di indicare i dati identificativi degli atti.

Chi presenta la richiesta di definizione agevolata, riceverà dall’Agenzia delle entrate entro il 30 settembre 2023 la comunicazione con l’esito della domanda, l’ammontare delle somme dovute ai fini della definizione e i moduli di pagamento in base al piano di rate scelto in fase di adesione.

L’Agenzia delle entrate ha fornito indicazioni operative per rideterminare il costo o il valore di acquisto delle partecipazioni e dei terreni posseduti al 1° gennaio 2023 e ha fornito chiarimenti sull’affrancamento dei redditi relativi a quote o azioni di OICR e a polizze di assicurazione sulla vita (Agenzia delle entrate, circolare 26 giugno 2023, n. 16/E).

La Legge di Bilancio 2023 ha previsto la possibilità per i contribuenti di anticipare la tassazione sui redditi derivanti dal possesso di talune attività di natura finanziaria e immobiliare, terreni edificabili e con destinazione agricola, che danno luogo a redditi di capitale e “diversi” di cui agli articoli 44 e 67 del TUIR.

La platea dei contribuenti interessati è costituita da:

– persone fisiche;

– società semplici;

– società ed associazioni;

– enti non commerciali, per le attività detenute al di fuori dell’attività di impresa;

– soggetti non residenti privi di stabile organizzazione in Italia. 

In particolare, una delle misure previste riguarda la possibilità di rideterminare il costo o valore di acquisto delle partecipazioni e dei terreni posseduti alla data del 1° gennaio 2023, mediante il versamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 16%, cd. “rideterminazione”.

Tale possibilità, introdotta dalla Legge finanziaria 2002 e sistematicamente riproposta nel tempo, prevede per la prima volta una novità assoluta in quanto è ammessa anche la possibilità di rideterminare il costo o valore di acquisto di partecipazioni negoziate in mercati regolamentati e sistemi multilaterali di negoziazione.

L’Agenzia chiarisce che per poter utilizzare il valore rideterminato, in luogo del costo storico, il contribuente è tenuto al versamento di un’imposta sostitutiva parametrata al valore risultante da un’apposita perizia giurata di stima redatta da professionisti abilitati.

A riguardo, dunque, gli adempimenti che il contribuente, entro il 15 novembre 2023, deve assolvere sono:

– il versamento dell’imposta sostitutiva con l’aliquota d’imposta nella misura del 16%, ovvero la prima rata nel caso di rateazione dell’imposta;

– la redazione della perizia di stima.

Tale versamento dell’imposta sostitutiva può essere rateizzato fino ad un massimo di 3 rate annuali di pari importo, a decorrere dalla medesima data, in luogo del versamento in un’unica soluzione. Sull’importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi nella misura del 3% annuo da calcolare a decorrere dal 16 novembre 2023 e da versare contestualmente a ciascuna rata (15 novembre 2024 e 17 novembre 2025). Nel caso, invece, di versamento dell’intero importo o della prima rata oltre il predetto termine, la rideterminazione non può considerarsi perfezionata e il contribuente non può utilizzare il valore rideterminato al fine di determinare l’eventuale plusvalenza, fermo restando la possibilità di poter chiedere a rimborso quanto versato.

La circolare dell’Agenzia si sofferma, poi, anche su un’altra novità introdotta dalla Legge di Bilancio 2023 che riguarda la possibilità di considerare realizzati i redditi di natura finanziaria relativi a quote o azioni di organismi di investimento collettivo del risparmio (OICR), possedute alla data del 31 dicembre 2022 e a contratti di assicurazione sulla vita, mediante la corresponsione di un’imposta sostitutiva nella misura del 14%, cd. “affrancamento”.

I soggetti che possono avvalersi dell’affrancamento sono i contribuenti che detengono, al di fuori di un’attività di impresa, le azioni o quote di OICR, ossia le persone fisiche, le società semplici e associazioni equiparate, gli enti non commerciali e i soggetti non residenti privi di stabile organizzazione in Italia. Vi possono accedere, inoltre, anche i soggetti residenti in Italia che alla data del 31 dicembre 2022 risultavano fiscalmente residenti all’estero.

L’Agenzia chiarisce che l’effetto dell’affrancamento è quello di sostituire il costo di acquisto o sottoscrizione delle quote o azioni di OICR con il valore delle stesse al 31 dicembre 2022.

Le tipologie di redditi che possono esserne oggetto di affrancamento sono:

– redditi di capitale, di cui all’articolo 44, comma 1, lettera g), del TUIR;

– redditi diversi, di cui all’articolo 67, comma 1, lettera c-ter), del TUIR.

Il comma 113 della Legge di Bilancio 2023 prevede che l’opzione vada resa entro il 30 giugno 2023 e che l’imposta sostitutiva vada versata, poi, entro il 16 settembre 2023.

Sono previste diverse modalità di esercizio dell’opzione che dipendono dall’esistenza o meno di un rapporto di custodia, amministrazione, gestione di portafogli o altro stabile rapporto presso un intermediario.

Ai fini dell’affrancamento, una volta esercitata l’opzione, in dichiarazione o mediante comunicazione all’intermediario, essa si perfeziona solo con il pagamento dell’imposta sostitutiva.

L’Agenzia delle entrate ha comunicato la disponibilità di un nuovo bonus fiscale per l’aggiornamento dei registratori di cassa telematici e le regole per la fruizione (Agenzia delle entrate, provvedimento 23 giugno 2023, n. 231943).

 A partire dal 1° gennaio 2021 le operazioni di memorizzazione e trasmissione telematica dei corrispettivi devono essere effettuate tramite registratore telematico (RT) oppure tramite la procedura web denominata “documento commerciale online” presente nel portale “Fatture e corrispettivi” dell’Agenzia delle entrate.

L’articolo 18, comma 4-bis, del D.L. n. 36/2022, ha previsto una nuova modalità di partecipazione alla lotteria degli scontrini perciò, con il provvedimento n. 15943 del 18 gennaio 2023, l’Agenzia delle entrate ha provveduto ad adeguare il processo di riconoscimento della conformità dei registratori telematici alle nuove disposizioni relative alla trasmissione dei dati per la lotteria istantanea e ha approvato le specifiche tecniche per l’adeguamento dei dispositivi di memorizzazione e trasmissione telematica dei corrispettivi giornalieri.

Allo scopo di favorire tale adeguamento, l’articolo 8 del D.L. n. 176/2022 ha previsto la concessione di un credito di imposta agli esercenti che aggiornano i registratori telematici alle nuove disposizioni stabilite dal D.L. n. 36/2022.

L’importo dell’agevolazione è pari al 100% della spesa sostenuta, fino a un massimo di 50 euro per ogni registratore telematico, e può essere utilizzato in compensazione tramite F24, da presentare esclusivamente tramite i servizi telematici dell’Agenzia, a partire dalla prima liquidazione periodica dell’IVA successiva alla registrazione della fattura relativa all’adeguamento del misuratore fiscale e al pagamento tracciabile del corrispettivo.

L’Agenzia ha chiarito che all’utilizzo in compensazione del credito d’imposta non si applicano i limiti di cui all’articolo 1, comma 53, della Legge n. 244/2007 e all’articolo 34 della Legge n. 388/2000. Tale credito deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023 e nelle dichiarazioni degli anni successivi fino al termine dell’utilizzo. Il relativo modello F24, tuttavia, potrebbe essere scartato qualora, all’atto del conferimento della delega F24 e secondo l’ordine cronologico di presentazione, il plafond residuo dello stanziamento risultasse incapiente rispetto all’importo del credito stesso. In tal caso, l’eventuale scarto verrebbe comunicato al soggetto che ha trasmesso il modello tramite apposita ricevuta consultabile attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia.

In tema di tracciabilità dei pagamenti del corrispettivo dovuto per l’adeguamento, vengono considerati tracciabili i pagamenti che avvengono tramite gli strumenti individuati con il provvedimento n. 73203/2018: assegni, bancari e postali, circolari e non, vaglia cambiari e postali, addebito diretto, bonifico bancario o postale, bollettino postale, carte di debito, di credito, prepagate, ovvero altri strumenti di pagamento elettronico disponibili.

Infine, per quanto riguarda le finalità di monitoraggio della spesa, l’Agenzia delle entrate comunica mensilmente al Ministero dell’economia e delle finanze – Dipartimento della ragioneria generale dello Stato, l’ammontare dei crediti d’imposta utilizzati in compensazione tramite modello F24, dando esplicita segnalazione qualora si ritenga prossimo il raggiungimento del limite di spesa stabilito.

L’Agenzia delle entrate si sofferma in materia di Credito d’imposta per imprese non energivore fornendo chiarimenti sul Riaddebito dei costi sostenuti per l’energia (Agenzia delle entrate, risposta 23 giugno 2023, n. 358).

Nel caso trattato la società istante ha chiesto chiarimenti all’Agenzia in ordine alla spettanza del credito d’imposta per l’acquisto di energia elettrica in esecuzione di un contratto di servizi nel quale l’utenza della fornitura risulta in capo al concessionario dell’infrastruttura, la quale ha riaddebitato, sulla base del contratto, il costo in capo al gestore del servizio.

Preliminarmente l’Agenzia ricapitola i provvedimenti con i quali sono state introdotte misure agevolative per contenere gli effetti degli incrementi dei prezzi dell’energia elettrica e del gas naturale e per contrastare gli effetti economici della grave crisi internazionale in atto in Ucraina:

• Decreto Sostegni-ter

• Decreto Energia

• Decreto Ucraina

• Decreto Aiuti-­bis

• Decreto  Aiuti-­ter

• Decreto Aiuti-quater

• Legge di bilancio 2023

• Decreto Bollette

Riguardo al caso in esame, l’Agenzia richiama l’articolo 6, comma 3, del D.L. n. 115/2022, il quale dispone che alle imprese dotate di contatori di energia elettrica di potenza disponibile pari o superiore a 16,5 kW, diverse dalle imprese a forte consumo di energia elettrica, di cui al decreto del Ministro dello sviluppo economico 21 dicembre 2017, è riconosciuto, a parziale compensazione dei maggiori oneri effettivamente sostenuti per l’acquisto della componente energia, un contributo straordinario, sotto forma di credito di imposta, pari al 15% della spesa sostenuta per l’acquisto della componente energetica, effettivamente utilizzata nel terzo trimestre dell’anno 2022. Acquisto che deve essere comprovato mediante le relative fatture, qualora il prezzo della stessa, calcolato sulla base della media riferita al secondo trimestre 2022, al netto delle imposte e degli eventuali sussidi, abbia subito un incremento del costo per kWh superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

L’Agenzia prosegue affermando che nel caso in cui vi sia un riaddebito del costo per l’acquisto di energia elettrica e gas naturale, i crediti d’imposta maturati possono essere fruiti dall’impresa alla quale vengono riaddebitati i costi, pur non essendo questa intestataria del POD, a condizione che il riaddebito sia tale da generare in capo a essa un effettivo onere economico connesso dell’incremento del costo dell’energia elettrica.

Nel caso di specie, dunque, l’Agenzia afferma che il riaddebito avviene in modo analitico, isolando dall’importo indicato dal fornitore di energia elettrica i costi riferibili ai consumi dell’impresa, considerando esclusivamente i POD relativi all’attività svolta, senza l’applicazione di mark-up in favore del concessionario dell’infrastruttura. Sussiste, quindi, una correlazione diretta tra l’incremento del costo dell’energia sostenuto dall’intestatario dell’utenza e l’incremento del costo attribuito all’istante, tale da individuare in quest’ultimo il soggetto su cui grava, per effetto del riaddebito anzidetto, l’onere economico della spesa per l’energia elettrica e al quale, quindi, spetta il credito d’imposta in questione.

L’Agenzia delle entrate ha fornito nuovi chiarimenti in merito all’applicabilità del ravvedimento speciale in ipotesi particolari quali le violazioni in tema di imposta sugli intrattenimenti (Agenzia delle entrate, risoluzione 19 giugno 2023, n. 28).

Tra le altre misure della “tregua fiscale” figura anche la peculiare forma di ravvedimento ”speciale’‘, prevista dall’articolo 1, commi da 174 a 178.

Riguardo a tale istituto, l’Agenzia ricorda i chiarimenti forniti con le circolari n. 2/2023 e n. 6/2023 e il D.L. n. 34/2023 convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 56/2023, dal quale in particolare risulta:

– da un lato, confermato quanto già indicato in via di prassi, ossia che sono escluse dall’istituto in esame le violazioni definibili con la definizione agevolata delle somme dovute a seguito del controllo automatizzato delle dichiarazioni (articolo 1, commi da 153 a 159, della Legge n. 197/ 2022) e con la regolarizzazione delle irregolarità formali (commi da 166 a 173 del medesimo articolo);

– dall’altro, meglio delineato l’ambito applicativo che ora non concerne più le sole violazioni ”sostanziali” dichiarative e le violazioni sostanziali ”prodromiche” alla presentazione della dichiarazione, che non restano assorbite dalla regolarizzazione della dichiarazione, ma tutte quelle che possono costituire oggetto di ravvedimento ex articolo 13 del D.Lgs. n. 472/1997 e che riguardano tributi/imposte con una dichiarazione di riferimento, regolarmente presentata, per il periodo d’imposta in cui sono state commesse. 

Restano quindi esclusi dalla possibilità di essere definiti con il ravvedimento speciale tributi/imposte, quali quella di registro o sugli intrattenimenti (”ISI”), privi di una dichiarazione validamente presentata, perché omessa o non prevista dalle norme di riferimento, rispetto ai quali resta, comunque, la possibilità di avvalersi del ravvedimento ordinario, in base all’articolo 13 del  D.Lgs. n. 472/1997.

Con specifico riguardo alle attività di intrattenimento e al regime IVA ad esse applicabile, in base alla previsione dell’articolo 74, comma 6, del D.P.R. n. 633/1972, risulta:

– l’applicazione dell’IVA sulla stessa base imponibile dell’imposta sugli intrattenimenti;

– la forfetizzazione della detrazione;

– l’esonero dagli adempimenti contabili, compreso quello relativo alla presentazione della dichiarazione annuale;

– l’obbligo di adozione della contabilità separata, ai sensi dell’articolo 36, quarto comma, per le attività diverse da quelle di intrattenimento;

– il versamento dell’IVA con le stesse modalità e termini dell’imposta sugli intrattenimenti. 

Ai sensi del comma 1 dell’art. 1 del D.P.R. n. 544/1999 i soggetti che organizzano le attività elencate nella tariffa allegata al D.P.R. n. 640/1972 e che applicano il regime forfetario sono obbligati ad emettere fattura limitatamente alle prestazioni di pubblicità, di sponsorizzazione, di cessioni o concessioni di diritti di ripresa televisiva e di trasmissione radiofonica comunque connesse alle attività di cui alla tariffa. Tali soggetti certificano, invece, mediante titoli di accesso emessi attraverso appositi misuratori o biglietterie automatizzate, i corrispettivi per l’ingresso o l’occupazione del posto e quindi per partecipare all’intrattenimento e i corrispettivi delle altre attività soggette all’imposta sugli intrattenimenti.

L’articolo 74, sesto comma, esclude dal campo di applicazione del regime in esame le operazioni non soggette ad imposta sugli intrattenimenti, comprese le prestazioni pubblicitarie, eventualmente effettuate nell’esercizio di attività di intrattenimento. Ne consegue, pertanto, l’attrazione delle stesse nel regime IVA ordinario, da cui deriva limitatamente alle predette operazioni:

•  la determinazione della base imponibile secondo i criteri generali;

•  la determinazione della detrazione secondo i principi dettati dall’articolo 19;

•  l’osservanza degli obblighi di cui al titolo II, di liquidazione e di presentazione della dichiarazione annuale.

L’Agenzia chiarisce, dunque, che la disciplina del regime forfetario IVA dettata dall’articolo 74, sesto comma, costituisce il naturale regime IVA per i soggetti che esercitano attività di organizzazione di giochi, di intrattenimenti e delle altre attività indicate nella tariffa allegata al D.P.R. n. 640/1972, ai quali viene comunque consentito di avvalersi della facoltà di optare per l’applicazione dell’imposta nei modi ordinari.

Pertanto, in merito al caso di specie, rilevato che, per gli anni dal 2017 al 2019, l’istante ha presentato la relativa dichiarazione IVA, in riferimento a tale imposta e alle connesse violazioni, nel rispetto degli ulteriori requisiti previsti dall’articolo 1, commi 174 e ss. della Legge n. 197/2022, non può negarsi l’accesso all’istituto del ravvedimento speciale dallo stesso disciplinato.

L’Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti in merito all’applicabilità dell’esenzione da imposta di bollo e imposta di registro nel caso di accordo di divorzio stipulato all’estero concernente beni immobili siti in Italia (Agenzia delle entrate, risposta 20 giugno 2023, n. 351).

L’articolo 19 della Legge n. 74/1987 prevede che tutti gli atti, i documenti ed i provvedimenti relativi al procedimento di scioglimento del matrimonio o di cessazione degli effetti civili del matrimonio nonché ai procedimenti anche esecutivi e cautelari diretti ad ottenere la corresponsione o la revisione degli assegni di cui agli articoli 5 e 6 della Legge 1° n. 898/1970, sono esenti dall’imposta di bollo, di registro e da ogni altra tassa.

L’Agenzia delle entrate è già intervenuta, con la circolare del 21 giugno 2012, n. 27/E, sull’esenzione di cui articolo 19, chiarendo che essa si riferisce a tutti gli atti, documenti e provvedimenti che i coniugi pongono in essere nell’intento di regolare i rapporti giuridici ed economici relativi al procedimento di scioglimento del matrimonio o di cessazione degli effetti civili dello stesso e trova la sua ratio nell’esigenza di agevolare l’accesso alla tutela giurisdizionale, evitando che l’imposizione fiscale possa gravare sui coniugi rendendo ancora più difficile il superamento della crisi coniugale.

La stessa Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 4144/2021, ha affermato che l’esenzione si estende a tutti gli atti, i documenti ed i provvedimenti relativi al procedimento di separazione personale dei coniugi, in modo da garantire l’adempimento delle obbligazioni che i coniugi separati hanno assunto per conferire un nuovo assetto ai loro interessi economici. Tale agevolazione, quindi, va riconosciuta in riferimento ad atti e convenzioni posti in essere nell’intento di regolare i rapporti patrimoniali tra i coniugi conseguenti allo scioglimento del matrimonio, o alla separazione personale, compresi gli accordi che contengono il riconoscimento o attuino il trasferimento della proprietà di beni mobili ed immobili all’uno o all’altro coniuge. Centrale, pertanto, è l’accordo tra le parti nella definizione della crisi coniugale e l’ottica di favore con il quale il legislatore vede tale modalità di definizione. 

Quanto al caso di specie, nel quale gli ex coniugi hanno posto in essere in Spagna accordi patrimoniali nell’ambito di una domanda di divorzio, conclusa con la sentenza pronunciata dal Tribunale, secondo i quali gli immobili siti in Italia sono trasferiti dal coniuge all’istante, l’Agenzia fa presente che l’utilizzo nel territorio dello Stato italiano di atti pubblici rogati e delle scritture private autenticate in uno Stato estero è subordinato al preventivo deposito dei medesimi presso l’archivio notarile distrettuale o presso un notaio esercente la professione in Italia.

Gli atti stipulati all’estero, pertanto, ai fini dell’utilizzo nello Stato italiano, devono essere legalizzati e depositati presso il notaio o presso l’archivio notarile distrettuale. 

Come già precedentemente chiarito con la risoluzione n. 250751/1981, il pubblico ufficiale, nel redigere il verbale di deposito dell’atto formato all’estero e le copie conformi in lingua italiana di quest’ultimo, trasforma formalmente tale atto in atto proprio ed è perciò obbligato a chiedere la registrazione ed a pagare l’imposta principale, in solido con le parti contraenti e con i soggetti nell’interesse dei quali viene richiesta la registrazione. La funzione del verbale di deposito, dunque, è quella di recepire l’atto formato all’estero al fine di consentirne l’uso nello Stato italiano.

Pertanto, ai fini del trasferimento di beni immobili siti in Italia dal coniuge all’Istante, l’atto di “Convenzione Matrimoniale, Ripartizione ed Aggiudicazione dei Beni della Comunione dei Beni ed Estinzione di Condominio” deve essere depositato presso un notaio italiano il quale riporta nel verbale le necessarie attestazioni ai fini della conformità urbanistica e catastale. 

In conclusione, l’Agenzia ha chiarito che, tenuto conto che le parti hanno proceduto a sciogliere giudizialmente il matrimonio e che il deposito presso il notaio italiano costituisce condizione per dare esecuzione agli accordi di divorzio, la tassazione del relativo atto può avvenire in esenzione dall’imposta di bollo, di registro e da ogni altra tassa previste per gli atti, i documenti ed i provvedimenti relativi al procedimento di cessazione degli effetti civili del matrimonio.

L’Agenzia delle entrate ha emanato due circolari contenenti la Raccolta dei principali documenti di prassi relativi riguardanti ritenute, oneri detraibili ed erogazioni liberali, anche sotto il profilo degli obblighi di produzione documentale da parte del contribuente al CAF o al professionista abilitato e di conservazione da parte di questi ultimi per la successiva produzione all’Amministrazione finanziaria, nonchè delle disposizioni normative e delle indicazioni di prassi riguardanti le deduzioni, le erogazioni liberali, le altre detrazioni e i crediti d’imposta contenuti nel Quadro E – “Oneri e spese” – sezione II, sezione III C, sezione V e sezione VI, nel Quadro F – “Acconti, ritenute, eccedenze ed altri” e nel Quadro G – “Crediti d’imposta” del modello di dichiarazione dei redditi 730/2023 (Agenzia delle entrate, circolari 19 giugno 2023, n.14/E e 15/E).

La Raccolta è il frutto del lavoro svolto da un tavolo tecnico istituito tra l’Agenzia delle entrate e la Consulta Nazionale dei CAF per elaborare un compendio comune utile per gli operatori dei CAF e per i professionisti abilitati all’apposizione del visto di conformità e per gli stessi uffici dell’Amministrazione finanziaria nello svolgimento dell’attività di assistenza e di controllo documentale ex articolo 36-ter del D.P.R. n. 600/1973. L’Agenzia, in tal modo, offre a tutti gli operatori uno strumento unitario che garantisce un’applicazione uniforme delle norme sul territorio nazionale e che orienta in maniera altrettanto uniforme le attività di controllo formale delle dichiarazioni.

Tale Raccolta contiene informazioni relative a ritenute, oneri detraibili ed erogazioni liberali, anche sotto il profilo degli obblighi di produzione documentale da parte del contribuente al CAF o al professionista abilitato e di conservazione da parte di questi ultimi per la successiva produzione all’Amministrazione finanziaria. Al suo interno sono richiamati documenti di prassi da ritenersi ancora attuali e sono forniti chiarimenti, non solo alla luce delle modifiche normative intervenute, ma anche delle risposte ai quesiti posti dai contribuenti in sede di interpello o di consulenza giuridica o dai CAF e dai professionisti abilitati per le questioni affrontate in sede di assistenza.

L’articolo 39, comma 1, lett. a), del D.Lgs. n. 241/1997 1, come modificato dall’articolo 7- bis del D.L. n. 4/2019, convertito con modificazioni dalla Legge n. 26/2019, prevede che, in caso di visto di conformità infedele su una dichiarazione modello 730, il professionista abilitato, il Responsabile dell’Assistenza fiscale (RAF) e, in solido con quest’ultimo, il CAF sono tenuti al pagamento di un importo pari al 30% della maggiore imposta riscontrata, sempre che il visto infedele non sia stato indotto dalla condotta dolosa o gravemente colposa del contribuente. 

Il CAF o il professionista potranno trasmettere una dichiarazione rettificativa del contribuente ovvero, se il contribuente non intende presentare la nuova dichiarazione, una comunicazione dei dati relativi alla rettifica il cui contenuto è definito con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate, sempre che l’infedeltà del visto non sia già stata contestata con la comunicazione di cui all’articolo 26, comma 3-ter, del regolamento di cui al D.M. n. 164/1999. In tal caso la somma dovuta sarà ridotta ai sensi dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472/1997.

Le conseguenze dell’apposizione del visto infedele sono distinte in relazione alla verifica:
– della corrispondenza dell’ammontare delle ritenute, anche a titolo di addizionali, con quello delle relative certificazioni esibite;
– delle detrazioni d’imposta spettanti in base alle risultanze dei dati della dichiarazione e ai documenti presentati dal contribuente;
– delle deduzioni dal reddito spettanti in base alle risultanze dei dati della dichiarazione e ai documenti presentati dal contribuente;
– dei crediti d’imposta spettanti in base ai dati risultanti dalla dichiarazione e ai documenti prodotti dal contribuente.

Viene sottolineato che il rilascio del visto di conformità non implica il riscontro della correttezza degli elementi reddituali indicati dal contribuente.

L’Agenzia, con richiamo alla circolare del 29 novembre 2021, n. 16/E, specifica che, in caso di dichiarazione modello 730 presentata a un CAF o a un professionista abilitato, anche in caso di indicazione nel Quadro I di un credito di importo superiore ad euro 5.000 per l’utilizzo in compensazione mediante modello F24 o nel caso in cui, con riferimento alle spese per interventi rientranti nel Superbonus, il contribuente fruisca di tale detrazione nella dichiarazione dei redditi, non è necessario richiedere l’apposizione di uno specifico visto di conformità. Il contribuente, il quale intenda fruire della detrazione relativa al Superbonus può avvalersi, per la trasmissione telematica della dichiarazione, di un soggetto a tal fine abilitato diverso da quello che ha rilasciato il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione. Nel caso di presentazione della dichiarazione rettificativa del contribuente che nel caso di comunicazione dei dati rettificati da parte del CAF o del professionista abilitato, la responsabilità di questi ultimi è limitata al pagamento dell’importo corrispondente al 30% della maggiore imposta riscontrata soggetta a riduzione ai sensi dell’art. 13 del d.lgs. n. 472 del 1997, mentre l’imposta e gli interessi restano a carico del contribuente.

A decorrere dall’anno d’imposta 2022 sono previste delle deroghe al generale obbligo di conservazione in capo ai CAF e ai professionisti abilitati della documentazione relativa agli oneri deducibili e detraibili. In particolare:

• nel caso di presentazione della dichiarazione precompilata senza modifiche, il contribuente non è tenuto ad esibire al CAF o al professionista la documentazione relativa agli oneri indicati nella dichiarazione precompilata, forniti dai soggetti terzi all’Agenzia delle entrate, e il CAF o il professionista abilitato è esonerato dalla conservazione della documentazione degli oneri comunicati dai soggetti terzi;

• nel caso di presentazione della dichiarazione precompilata con modifiche, il CAF o il professionista abilitato è tenuto alla conservazione di tutta la documentazione prevista nell’ambito del visto di conformità, compresa quella relativa agli oneri comunicati dai soggetti terzi, anche se non modificati.